Yhtiön osakkeiden merkintähinta voidaan rahan sijasta maksaa osittain tai kokonaan myös vähintään maksua vastaavalla omaisuudella. Apporttisijoitus on mahdollinen osakeyhtiötä perustettaessa, osakeannin yhteydessä ja esimerkiksi erilaisissa yritysmuodon muutoksissa. Apporttisijoituksen rekisteröimistä varten yhtiö tarvitsee tilintarkastajan lausunnon. Audit Managerimme Hanna Manelius käy blogitekstissään läpi mikä on apportti, millaista omaisuutta voidaan käyttää apporttina ja mikä on tilintarkastajan rooli apporttisijoitusten yhteydessä.
Mikä on apportti ja millaista omaisuutta voidaan käyttää apporttina?
Apportti on muuna kuin rahasijoituksena osakeyhtiöön laitettua omaisuutta, jolla on yhtiölle vähintään osakkeen merkintähintaa vastaava taloudellinen arvo. Osakkeen merkintähinta voidaan maksaa osittain tai kokonaan apporttiomaisuutena osakeyhtiötä perustettaessa, osakeannin yhteydessä ja esimerkiksi yritysmuodon muutoksissa. Myös optioiden ja muiden erityisten oikeuksien perusteella merkittävät osakkeet voidaan maksaa apportilla. Työsuoritusta koskeva sitoumus ei kuitenkaan voi olla apporttina.
Apporttiomaisuutta voi käytännössä olla mikä tahansa kiinteä tai irtain omaisuus, immateriaalioikeus, liiketoimintakokonaisuus tai toisen yhtiön koko osakekanta. Apporttisijoituksen edellytyksenä on, että sijoitettavalla apporttiomaisuudella on yhtiölle taloudellista arvoa ja että se on kirjattavissa yhtiön taseeseen varallisuudeksi. Se, miten omaisuuden taloudellinen arvo määritellään ei ole yksiselitteistä, vaan on riippuvainen muun muassa apportin luonteesta ja yhtiön toimialasta. Tarkastellaan asiaa esimerkin avulla:
Henkilö A perustaa autokorjaamon (X Oy). 1.7.2019 lähtien osakeyhtiön on voinut perustaa ilman 2500 euron vähimmäisosakepääomavaatimusta, joten A perustaa yhtiön ilman osakepääomaa.
Liiketoiminnan ja yhtiön rahoitustarpeen kasvaessa X Oy päättää maksullisesta osakeannista, jonka seurauksena B merkitsee X Oy:n osakkeita. Koska osakkeiden merkintähinta on osakeantipäätöksen mukaan mahdollista maksaa myös apporttiomaisuudella, B maksaa merkitsemänsä osakkeet luovuttamalla omistamansa teollisuushallin X Oy:lle.
Mitä yhtiön hallituksen tulee huomioida apporttisijoituksen yhteydessä?
Jos osakeyhtiöön tehdään sijoitus apporttiomaisuudella, on yhtiön osakeantipäätöksessä mainittava apporttia koskeva määräys, jonka mukaan osakkeenmerkitsijällä on oikeus tai velvollisuus maksaa merkintähinta apporttiomaisuudella. Osakeantipäätökseen on myös liitettävä selvitys, jossa yksilöidään apporttiomaisuus, sillä suoritettu maksu ja omaisuuden arvostamiseen liittyvät seikat ja arvostusmenetelmät.
Samoin, jos yhtiön perustamisen yhteydessä osakkeen merkintähinta maksetaan apporttiomaisuudella, on se mainittava perustamissopimuksessa. Perustamissopimukseen tulee liittää vastaavat selvitykset apporttiomaisuudesta, kuin on edellä mainittu osakeantipäätöksen yhteydessä.
Yhtiön osakeantipäätös ja perustamisilmoitus on toimitettava Kaupparekisteriin, ja ilmoituksen liitteeksi on lisättävä tilintarkastajan lausunto siitä, että apporttiomaisuudella on yhtiölle vähintään maksua vastaava taloudellinen arvo yhtiölle.
Koska B:n luovuttama omaisuus on kiinteistö, on luovutuksesta laadittava maakaaren määräämässä muodossa erillinen luovutussopimus. Luovutussopimuksessa yksilöidään luovutustarkoitus, luovutettava kiinteistö, luovuttaja ja luovutuksensaaja sekä kauppahinta ja muu vastike.
Edellä mainittujen seikkojen lisäksi osakas B:n on huomioitava apporttisijoituksen veronäkökulmat. Apporttiomaisuuden sijoittamista osakeyhtiöön pidetään verotuksessa vaihtona, jossa annetaan vastikkeellisesti omaisuutta ja saadaan vastikkeellisesti osakkeita. Teollisuushallin luovuttaneen henkilö B:n tulee huomioida henkilökohtaisessa verotuksessaan mahdollinen luovutusvoittovero, jos luovutushetkellä teollisuuskiinteistön käypä arvo on B:n aiemmin maksamaa hankintahintaa suurempi.
Koska B:n sijoittama apporttiomaisuus on kiinteistö, X Oy:n on varainsiirtoverolain mukaan suoritettava kiinteistön luovutuksesta varainsiirtoveroa. Varainsiirtoverolain 4 §:n 4 momentin mukaan veroa on suoritettava, kun kiinteistö luovutetaan avoimeen yhtiöön, kommandiittiyhtiöön, osakeyhtiöön tai muuhun yhteisöön osaketta tai osuutta vastaan taikka muuna pääoman sijoituksena.
Tilintarkastajan tekemä selvitys ja lausunto apporttitilanteessa
Yhtiön hallitus on vastuussa apporttiselvityksen laatimisesta ja siitä, että se on laadittu osakeyhtiölain mukaisesti. Osakeyhtiölaki edellyttää, että tilintarkastaja antaa lausunnon yhtiön hallituksen laatimasta apporttiselvityksestä ja apporttiomaisuuden arvosta. Tilintarkastajan lausunto tulee liittää yhtiön kaupparekisteriin tehtävään rekisteri-ilmoitukseen.
Lausunto on hankittava riippumatta siitä, onko perustettavassa yhtiössä tilintarkastusvelvollisuutta vai ei. Jos yhtiöllä on tilintarkastaja, tulee kaupparekisteri-ilmoitukseen liittää tilintarkastajan apporttilausunnon lisäksi myös tilintarkastajan todistus osakkeiden maksusta sekä yhtiön perustamisen että osakeannin yhteydessä.
Ennen lausuntonsa antamista tilintarkastajan on hankittava evidenssiä, eli dokumentaatiota sijoitettavan omaisuuden arvosta ja siitä, että apporttiselvitys on laadittu osakeyhtiölain mukaisesti. Tilintarkastaja muun muassa arvioi, vastaako siirtyvän omaisuuden arvo vähintään määrää, joka omaisuudella on tarkoitus maksaa. Taloudellisen arvon todentamisessa tilintarkastaja voi esimerkiksi hyödyntää ulkopuolisen asiantuntijan arviota. Tilintarkastaja myös varmistaa, että siirtyvään omaisuuteen ei liity rasitteita ja että se on vapaasti yhtiön käytettävissä.
Esimerkkitapauksessa tilintarkastajan tulee arvioida teollisuuskiinteistön arvoa vastaanottavalle yhtiö X Oy:lle. Teollisuushallin arvon todentamista varten tilintarkastaja voi käyttää evidenssinä ulkopuolisen asiantuntijan laatimaa arviokirjaa tai tutkimalla tarjolla olevien vastaavien teollisuushallien markkinahintoja.
Teollisuushallilla voidaan katsoa olevan taloudellista arvoa nimenomaan autokorjaamotoimintaa harjoittavalle yhtiölle, jos yhtiön liiketoimintaa harjoitetaan kyseessä olevassa tilassa. Jos X Oy:n liiketoiminta olisi esimerkiksi uimakoulu, ei tällä omaisuuserällä (teollisuushalli) voida katsoa olevan taloudellista arvoa uimakoulutoimintaa harjoittavalle yhtiölle. Apporttiomaisuutta koskevat selvitykset ja sovellettavat tarkastustoimenpiteet vaihtelevat näin ollen apporttiomaisuuteen liittyvien olosuhteiden mukaan.
Kun tilintarkastaja on työnsä perusteella päätynyt arvioon, että hallituksen laatiman apporttiselvityksen mukaiset arvostusmenetelmät ovat asianmukaisia ja että omaisuudella on näitä arvostusmenetelmiä soveltaen vähintään maksua vastaava taloudellinen arvo yhtiölle, laaditaan tilintarkastajan lausunto. Esimerkkiyhtiön tapauksessa apporttisijoitus on tehty yhtiöön maksullisen osakeannin yhteydessä, joten tilintarkastaja antaa seuraavanlaisen lausunnon:
(HUOM! Tässä vain tilintarkastajan antaman apporttilausunnon viimeinen kappale)
Lausunto
Osakeyhtiölain 9 luvun 14 §:n 4 momentin mukaisena lausuntona esitämme, että osakeantipäätöksessä oleva osakeyhtiölain 9 luvun 12 §:n 2 momentissa tarkoitettu selvitys on kaikilta olennaisilta osiltaan laadittu osakeyhtiölain mukaisesti. Selvityksen mukaan omaisuudella oli luovutushetkellä vähintään maksua vastaava taloudellinen arvo yhtiölle.
Tilintarkastaja tukenasi
Me Hill Auditin asiantuntijat avustamme mielellämme asiakkaitamme yrityksen perustamiseen liittyvissä käytännön asioissa ja laki- ja verokysymyksissä. Tarjoamme myös neuvontaa osakeantien suunnittelusta toteutukseen ja avustamme tarvittaessa yhtiön perustamiseen ja osakeanteihin liittyvien dokumenttien, kuten pöytäkirjojen ja viranomaisilmoitusten laatimisessa.
Jos haluat keskustella apportista tai muista yhtiöoikeudellisista kysymyksistä lisää, voit olla yhteydessä minuun. Soita, meilaa tai lähetä tarjouspyyntö!
Hanna Manelius
Toimitusjohtaja, KHT
+358 40 596 2383
hanna.manelius@hillaudit.fi
Verkostoidu kanssani LinkedInssä